La Norma Internacional de Información Financiera que trata sobre la Combinación de Negocios obliga a las empresas a revelar información específica sobre la contabilización de esta combinación bajo el método de adquisición mediante el cual se reconocerá los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la entidad adquirida por sus valores razonables, en la fecha de adquisición, reconociendo el 'fondo de comercio' que se someterá a pruebas para detectar cualquier deteriore de su valor, en vez de amortizarse.
De acuerdo al objetivo de la NIIF 3, el Econ. Mario Arturo Hansen Holm expone lo siguiente:
Una vez que la Asamblea reformó la ley de Impuesto a la Renta y que nos queda claro que la cuenta derechos de llave (Fondo de Comercio, Plusvalía Mercantil o Goodwill) no ha sido tocada, podemos exponer nuestros comentarios al valor de esta naturaleza que se generaría en una transacción de compra de una compañía.
Para fines de explicación, empezamos citando el marco tributario actual. Luego exponemos el tratamiento contable de acuerdo a NEC 'Normas Ecuatorianas de Contabilidad' y NIIF 'Normas Internacionales de Información Financiera', que se aplican obligatoriamente desde el 1 de enero del 2009- y concluimos con un caso práctico, extraído del boletín de AECA "Actualidad NIC/NIIF" N" 12 que nos permite visualizar la aplicación contable.
1.- Los derechos de llave desde el punto de vista tributario en Ecuador
Por un lado, el artículo 12 de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno indica que será deducible la amortización de las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad.
Se entiende por inversiones necesarias a los desembolsos para los fines del negocio o actividad susceptibles de desgaste o demérito y que, de acuerdo con la técnica contable, se deban registrar como activos para su amortización en más de un ejercicio impositivo o tratarse como diferidos, ya fueren gastos pre-operacionales, de instalación, organización, investigación o desarrollo o costos de obtención o explotación de minas, también es amortizable el costo de los intangibles que sean susceptibles de desgaste.
La amortización de inversiones en general, se hará en un plazo de cinco años, a razón del veinte por ciento (20%) anual. En el caso de los intangibles, la amortización se efectuará dentro de los plazos previstos en el respectivo contrato o en un plazo de veinte años. En el reglamento se especificarán los casos especiales en los que podrá autorizarse la amortización en plazos distintos a los señalados.
Por otro lado, según el artículo 24 del Reglamento de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno, relacionado con los gastos generales deducibles, indica en el numeral 7 textualmente lo siguiente:
(a) La amortización de los gastos pagados por anticipado en concepto de derechos de llave, marcas de fábrica, nombres comerciales y otros similares, se efectuarán de acuerdo con los períodos establecidos en los respectivos contratos o los períodos de expiración de dichos gastos; y,
(b) La amortización de los gastos pre-operacionales, de organización y constitución, de los costos y gastos acumulados en la investigación, experimentación y desarrollo de nuevos productos, sistemas y procedimientos; en la instalación y puesta en marcha de plantas industriales o sus ampliaciones, en la exploración y desarrollo de minas y canteras, en la siembra y desarrollo de bosques y otros sembríos permanentes. Estas amortizaciones se efectuarán en un período no menor de 5 años en porcentajes anuales iguales, a partir del primer año en que el contribuyente genere ingresos operacionales; una vez adoptado un sistema de amortización, el contribuyente sólo podrá cambiarlo con la autorización previa del respectivo Director Regional del Servicio de Rentas Internas.
2.- Los derechos de llave desde el punto de vista de las NEC y NIIF.
El Derecho de Llave o Fondo de Comercio ya surja de la fusión o la escisión de empresas, ya de la compra de acciones o participaciones en el capital que luego van a ser consolidadas, es una de las cuentas que está resultando más sensible y frágil en cuanto a su comprensión, significado y tratamiento contable, lo que sin duda es también una consecuencia de los importantes procesos de concentración empresarial, que han hecho que esta partida sea objeto de preocupación especial por parte de empresarios y contadores.
En su concepto, el Derecho de Llave es el valor obtenido la siguiente resta:
Derecho de Llave = Valor Pagado - Activos Identificables
Y este Fondo de Comercio obtenido constituye, dentro del Estado de Situación Financiera, lo que se conoce como un Activo Intangible.
Según las Normas de Contabilidad llevadas hasta ahora (NEC), el monto del goodwill es capitalizable, y amortizable a lo largo del tiempo. Por llevar una coherencia con el ámbito tributario, el plazo que generalmente se establece para amortizarlo es por 20 años. Sin embargo, este tiempo de 'vida útil', en realidad, no pertenece a una verdadera estimación financiera. En pocas palabras, según la normativa tradicional, el Goodwill es un activo intangible amortizable en el largo plazo.
Las NIIF, por el contrario, realizan una evaluación más exhaustiva sobre el tiempo de 'vida útil' de este activo en particular. La NIC 38: Intangibles, menciona la denominada 'vida útil indefinida', lo cual va estrechamente relacionado con la NIC 36: Deterioro del Valor de los Activos, que se aplica especialmente a este tipo de cuentas, como lo es el Goodwill.
Ampliando el tema, las NIIF mencionan que una entidad valorará si la vida útil de un activo intangible es finita o indefinida. Si es finita, evaluará la duración o el número de unidades productivas u otras similares que constituyan su vida útil. La entidad considerará que un activo intangible tiene una vida útil indefinida cuando, sobre la base de un análisis de todos los factores relevantes, no exista un límite previsible al período a lo largo del cual el activo se espera que el activo genere entradas de flujos netos de efectivo para la entidad.
En el caso de un Goodwill, es muy difícil estimar el tiempo de vida útil de este intangible, puesto que se desconoce el horizonte en que este estará involucrado con los beneficios futuros de la empresa.
En esta situación, las NIIF sugieren adoptar una vida útil indefinida (o ilimitada), y ajustar su valor, en caso de que haya indicios del deterioro de este activo.
Esta prueba del deterioro, recogida con detalle en la NIC 36: Deterioro del Valor de los Activos, y exigida en las NIC para los activos fijos materiales e inmateriales, presenta una gran complejidad en su aplicación, puesto que supone una revisión del valor recuperable de los activos que se ha de llevar a cabo de forma periódica, a partir de estimaciones del rendimiento de los mismos, ya sea individual o conjuntamente.
El cálculo económico necesario para determinar el valor recuperable será, en los próximos años, uno de los retos más importantes para las empresas de todos los países del mundo donde se pongan en vigor normas contables que exijan la contabilización del deterioro del valor.
En este punto cabe preguntarse, ¿cuándo se deteriora un activo? o específicamente ¿Cómo se puede estimar el deterioro de un activo? Al respecto, la NIC 36 menciona: 'Se deteriorará el valor de un activo cuando su valor en libros exceda a su valor recuperable (...). Esta Norma no obliga a la entidad a realizar una estimación formal del importe recuperable si no se presentase indicio alguno de una pérdida por deterioro del valor'
Más adelante en la misma NIC menciona: La entidad evaluará, en cada fecha de cierre del balance, si existe algún indicio de deterioro del valor de algún activo. Si existiera tal indicio, la entidad estimará el importe recuperable del activo.
Con independencia de la existencia de cualquier indicio de deterioro del valor, la entidad también:
(a) Comprobará anualmente el deterioro del valor de cada activo intangible con una vida útil indefinida, así como de los activos intangibles que aún no estén disponibles para su uso, comparando su importe en libros con su importe recuperable. Esta comprobación del deterioro del valor puede efectuarse en cualquier momento dentro del ejercicio anual, siempre que se efectúe en la misma fecha cada año. La comprobación del deterioro del valor de los activos intangibles diferentes pueden realizarse en distintas fechas. No obstante, si un activo intangible se hubiese reconocido inicialmente durante el ejercicio anual corriente, se comprobará el deterioro de su valor antes de que finalice el mismo.
(b) Comprobará anualmente el deterioro del valor del fondo de comercio adquirido en una combinación de negocios,'
Ahora bien, sabemos que el valor en libros es el Costo Histórico menos su amortización acumulada (de acuerdo a NEC), pero ¿a que se refiere la NIIF con Valor Recuperable?
La NIC 36 'define el importe recuperable de un activo o de una unidad generadora de efectivo como el mayor entre su valor razonable menos los costos de venta y su valor de uso.'
Cabe acotar que:
Valor de uso es el valor actual de los flujos futuros de efectivo estimados que se espera obtener de un activo o unidad generadora de efectivo.
Valor razonable menos los costos de venta es el importe que se puede obtener por la venta de un activo o unidad generadora de efectivo, en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua, entre partes interesadas y debidamente informadas, menos los costos de enajenación o disposición por otra vía.
En este contexto, es necesario ampliar, de acuerdo a la NIC 36, lo correspondiente a la Valoración del Importe (Valor) Recuperable:
'(..) el importe recuperable de un activo o de una unidad generadora de efectivo como el mayor entre su valor razonable menos los costos de venta y su valor de uso. (..)
No siempre es necesario calcular el valor razonable del activo menos los costos de venta y su valor de uso. Si cualquiera de esos importes excediera al importe en libros del activo, éste no habría sufrido un deterioro de su valor, y por tanto no sería necesario calcular el otro valor.
Sería posible calcular el valor razonable del activo menos los costos de venta, incluso si éste no se negociase en un mercado activo. Sin embargo, en ocasiones no es posible determinar el valor razonable del activo menos los costos de venta, por la inexistencia de bases para realizar una estimación fiable del importe que se podría obtener, por la venta del activo en una transacción realizada en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas. En este caso, la entidad podría utilizar el valor de uso del activo como su importe recuperable.
Si no hubiese razón para creer que el valor de uso de un activo excede de forma significativa a su valor razonable menos los costos de venta, se considerará a este último como su importe recuperable. Este será, con frecuencia, el caso de un activo que se mantiene para ser enajenado o para disponer de él por otra vía. Esto es así porque el valor de uso de un activo que se mantiene para ser enajenado o para disponer de él por otra vía consistirá, principalmente, en los ingresos netos de la venta o disposición por otra vía, ya que los flujos de efectivo futuros, derivados de su utilización continuada hasta la enajenación o disposición por otra vía, probablemente resulten insignificantes a efectos del cálculo.
El importe recuperable se calculará para un activo individual, a menos que el activo no genere entradas de efectivo que sean, en buena medida, independientes de las producidas por otros activos o grupos de activos. Si este fuera el caso, el importe recuperable se determinará para la unidad generadora de efectivo a la que pertenezca el activo, a menos que:
(a) el valor razonable del activo menos los costos de venta sea mayor que su importe en libros; o
(b) se estime que el valor de uso del activo esté próximo a su valor razonable menos los costos de venta, y este último importe pueda ser determinado.
En algunos casos, para la determinación del valor razonable del activo menos los costos de venta o del valor de uso, las estimaciones, los promedios y otras simplificaciones en el cálculo pueden proporcionar una aproximación razonable a las cifras que se obtendrían de cálculos más detallados como los ilustrados en esta Norma.
Valoración del importe recuperable de un activo intangible con una vida útil indefinida.
(..) requiere que se compruebe anualmente el deterioro del valor de un activo intangible con una vida útil indefinida, mediante la comparación de su importe en libros con su importe recuperable, con independencia de la existencia de cualquier indicio de deterioro del valor. No obstante, podrían emplearse los cálculos recientes más detallados del importe recuperable efectuados en el ejercicio precedente para comprobar el deterioro del valor de ese activo en el ejercicio corriente, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
(a) en el caso de que el activo intangible no generase entradas de efectivo que sean en buena medida independientes de aquellos flujos que provienen de otros activos o grupos de activos y, en consecuencia, se compruebe su deterioro del valor como parte de la unidad generadora de efectivo a la cual pertenece, que los activos y pasivos que componen esa unidad no hayan cambiado significativamente desde que se realizó el cálculo más reciente del importe recuperable;
(b) que el cálculo del importe recuperable más reciente diese lugar a una cantidad que exceda, por un margen significativo, el importe en libros del activo; y
c) que basándose en un análisis de los eventos y circunstancias que han ocurrido y aquellas circunstancias que han cambiado desde que se efectuó el cálculo más reciente del importe recuperable, la probabilidad de que el importe recuperable corriente sea inferior al importe en libros sea remota (...)'
Una vez reconocido algún ajuste por el deterioro del Activo, éste deberá ser reconocido como gasto imputable al periodo. A su vez, esta revisión debe llevarse cada año (al menos una vez) de acuerdo al Principio de Consistencia.
Un ejemplo práctico de Combinación de Negocios y cómo calcular el Deterioro del Fondo de Comercio se encuentra en el documento adjunto en la parte superior de este artículo.
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jueves, 27 de octubre de 2011
NIIF 5: Activos no corrientes
Las empresas que adquieran activos en forma directa o por procesos de enajenación, y que serán mantenidos para la venta, deberán tener un tratamiento especial según la NIIF 5, tanto en su forma de clasificación en los estados financieros, como su contabilización y valoración.
Concepto
Los activos no corrientes son aquellos que incluyen importes que se esperen recuperar en más de doce meses desde la fecha del balance. También se los conceptualiza como los activos de una clase que la entidad normalmente considere como no corrientes y se hayan adquirido exclusivamente con la finalidad de revenderlos.
De igual forma, un grupo enajenable de elementos mantenidos para le venta, es aquel conjunto de activos y pasivos asociados de los que se va a disponer de forma conjunta, como grupo, en una única transacción.
Esta NIIF aplica también para las actividades interrumpidas que se refiere a un componente de la entidad que ha sido enajenado o se ha dispuesto de él por otra vía, o bien que no ha sido clasificado como mantenido para la venta. Un componente de una entidad comprende las actividades y flujos de efectivo que pueden ser distinguidos claramente del resto de la entidad, tanto desde un punto de vista operativo como a efectos de información financiera.
Objetivo
El objetivo de esta NIIF es especificar el tratamiento contable de los activos mantenidos para la venta, bajo los siguientes requerimientos:
(a) Este tipo de activos deben ser valorados al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta; y,
(b) Los activos que cumplan los requisitos para ser clasificados como mantenidos para la venta, se presenten de forma separada en el balance, y que los resultados de las actividades interrumpidas se presenten por separado en la cuenta de resultados.
Alcance
Como explica el concepto, esta NIIF se aplicará a aquellos activos no corrientes que serán mantenidos para la venta si su valor contable se recupera a través de su venta, en lugar de por su uso continuado, exceptuando los siguientes activos, por tener una norma específica que señala su tratamiento contable:
* Activos por impuestos diferidos (NIC 12 Impuesto sobre las ganancias).
* Activos procedentes de retribuciones a los empleados (NIC 19 Retribuciones a los empleados).
* Activos financieros que estén dentro del alcance de la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración.
La norma obliga a que la venta de estos activos se realice a valor razonable, en relación a su valor razonable actual, dentro de un periodo no mayor a un año contado a partir de la fecha de clasificación de la cuenta. Sin embargo, la norma permite que la venta se pueda dar más allá de un año siempre que existen hechos y circunstancias comprobables que estuvieron fuera del control de la empresa.
Las transacciones de venta incluyen las permutas de activos no corrientes por otros activos no corrientes, cuando éstas tengan carácter comercial, de acuerdo con la NIC 16 Inmovilizado material.
Activos no corrientes que van a ser abandonados
Una entidad no clasificará como mantenido para la venta un activo no corriente (o grupo enajenable de elementos) que vaya a ser abandonado, debido a que su importe en libros va a ser recuperado principalmente a través de su uso continuado.
Así mismo, la entidad no contabilizará un activo no corriente, que vaya a estar temporalmente fuera de uso, como si hubiera sido abandonado.
Valoración de activos no corrientes (o grupos enajenables de elementos) clasificados como mantenidos para la venta
La entidad valorará los activos no corrientes (o grupos enajenables de elementos) clasificados como mantenidos para la venta, al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta.
En consecuencia, si el activo (o grupo enajenable de elementos) se hubiera adquirido como parte de una combinación de negocios, se valorará por su valor razonable menos los costos de venta.
Cuando se espere que la venta se produzca más allá del periodo de un año, la entidad valorará los costos de venta por su valor actual. Cualquier incremento en el valor actual de esos costos de venta, que surja por el transcurso del tiempo, se presentará en la cuenta de resultados como un costo financiero.
Inmediatamente antes de la clasificación inicial del activo (o grupo enajenable de elementos) como mantenido para la venta, el importe en libros del activo (o todos los activos y pasivos del grupo) se valorarán de acuerdo con las NIIF que les sean de aplicación.
Reconocimiento y reversión de las pérdidas por deterioro del valor
La entidad reconocerá una pérdida por deterioro del valor debida a las reducciones iniciales o posteriores del valor del activo (o grupo enajenable de elementos) hasta el valor razonable menos los costos de venta.
También podrá reconocer una ganancia por cualquier incremento posterior derivado de la valoración del valor razonable menos los costos de venta de un activo, aunque no por encima de la pérdida por deterioro del valor acumulada que hubiera sido reconocida.
La pérdida por deterioro del valor (o cualquier ganancia posterior) reconocida en un grupo enajenable de elementos, reducirá (o incrementará) el importe en libros de los activos no corrientes del grupo, que estén dentro del alcance de los requisitos de valoración de esta NIIF.
La pérdida o ganancia no reconocida previamente en la fecha de la venta de un activo no corriente (o grupo enajenable de elementos), se reconocerá en la fecha en el que se dé de baja en cuentas.
La entidad no amortizará el activo no corriente mientras esté clasificado como mantenido para la venta, o mientras forme parte de un grupo enajenable de elementos clasificado como mantenido para la venta. No obstante, continuarán reconociéndose tanto los intereses como otros gastos atribuibles a los pasivos de un grupo enajenable de elementos que se haya clasificado como mantenido para la venta.
Cambios en un plan de venta
Si por alguna razón, la Dirección de una empresa considera que un activo no corriente mantenido para la venta no se lo venderá, deberá reclasificarse el activo dentro de su clasificación respectiva y registrado a su importe en libros antes de que el activo (o grupo enajenable de elementos) fuera clasificado como mantenido para la venta.
Presentación e información a revelar
La entidad revelará:
1. En la cuenta de resultados, un importe único que comprenda el total de:
* El resultado después de impuestos de las actividades interrumpidas; y,
* El resultado después de impuestos reconocido por la valoración a valor razonable menos los costos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida.
2. Un análisis del importe recogido en el numeral anterior, detallando:
* Los ingresos ordinarios, los gastos y el resultado antes de impuestos de las actividades interrumpidas;
* El gasto por impuesto sobre las ganancias relativo al anterior resultado,
* El resultado que se haya reconocido por la valoración a valor razonable menos los costos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida; y,
* El gasto por impuesto sobre las ganancias relativo al anterior resultado.
Este análisis podría presentarse en las notas o en la cuenta de resultados.
3. Los flujos netos de efectivo atribuibles a las actividades ordinarias, de inversión y financiación de las actividades interrumpidas. Estas informaciones podrían presentarse en las notas o en el cuerpo de los estados financieros.
Las empresas presentarán la información a revelar para todos los ejercicios anteriores sobre los que informe en los estados financieros, de forma que la información para esos ejercicios se refiera a todas las actividades que se encuentren interrumpidas en la fecha del balance del último ejercicio presentado.
Los ajustes que se efectúen en el ejercicio corriente a los importes presentados previamente que se refieran a las actividades interrumpidas, y que estén directamente relacionados con la enajenación o disposición por otra vía de las mismas en un ejercicio anterior, se clasificarán de forma separada dentro de la información correspondiente a dichas actividades interrumpidas. Se revelará la naturaleza e importe de tales ajustes.
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Concepto
Los activos no corrientes son aquellos que incluyen importes que se esperen recuperar en más de doce meses desde la fecha del balance. También se los conceptualiza como los activos de una clase que la entidad normalmente considere como no corrientes y se hayan adquirido exclusivamente con la finalidad de revenderlos.
De igual forma, un grupo enajenable de elementos mantenidos para le venta, es aquel conjunto de activos y pasivos asociados de los que se va a disponer de forma conjunta, como grupo, en una única transacción.
Esta NIIF aplica también para las actividades interrumpidas que se refiere a un componente de la entidad que ha sido enajenado o se ha dispuesto de él por otra vía, o bien que no ha sido clasificado como mantenido para la venta. Un componente de una entidad comprende las actividades y flujos de efectivo que pueden ser distinguidos claramente del resto de la entidad, tanto desde un punto de vista operativo como a efectos de información financiera.
Objetivo
El objetivo de esta NIIF es especificar el tratamiento contable de los activos mantenidos para la venta, bajo los siguientes requerimientos:
(a) Este tipo de activos deben ser valorados al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta; y,
(b) Los activos que cumplan los requisitos para ser clasificados como mantenidos para la venta, se presenten de forma separada en el balance, y que los resultados de las actividades interrumpidas se presenten por separado en la cuenta de resultados.
Alcance
Como explica el concepto, esta NIIF se aplicará a aquellos activos no corrientes que serán mantenidos para la venta si su valor contable se recupera a través de su venta, en lugar de por su uso continuado, exceptuando los siguientes activos, por tener una norma específica que señala su tratamiento contable:
* Activos por impuestos diferidos (NIC 12 Impuesto sobre las ganancias).
* Activos procedentes de retribuciones a los empleados (NIC 19 Retribuciones a los empleados).
* Activos financieros que estén dentro del alcance de la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración.
La norma obliga a que la venta de estos activos se realice a valor razonable, en relación a su valor razonable actual, dentro de un periodo no mayor a un año contado a partir de la fecha de clasificación de la cuenta. Sin embargo, la norma permite que la venta se pueda dar más allá de un año siempre que existen hechos y circunstancias comprobables que estuvieron fuera del control de la empresa.
Las transacciones de venta incluyen las permutas de activos no corrientes por otros activos no corrientes, cuando éstas tengan carácter comercial, de acuerdo con la NIC 16 Inmovilizado material.
Activos no corrientes que van a ser abandonados
Una entidad no clasificará como mantenido para la venta un activo no corriente (o grupo enajenable de elementos) que vaya a ser abandonado, debido a que su importe en libros va a ser recuperado principalmente a través de su uso continuado.
Así mismo, la entidad no contabilizará un activo no corriente, que vaya a estar temporalmente fuera de uso, como si hubiera sido abandonado.
Valoración de activos no corrientes (o grupos enajenables de elementos) clasificados como mantenidos para la venta
La entidad valorará los activos no corrientes (o grupos enajenables de elementos) clasificados como mantenidos para la venta, al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta.
En consecuencia, si el activo (o grupo enajenable de elementos) se hubiera adquirido como parte de una combinación de negocios, se valorará por su valor razonable menos los costos de venta.
Cuando se espere que la venta se produzca más allá del periodo de un año, la entidad valorará los costos de venta por su valor actual. Cualquier incremento en el valor actual de esos costos de venta, que surja por el transcurso del tiempo, se presentará en la cuenta de resultados como un costo financiero.
Inmediatamente antes de la clasificación inicial del activo (o grupo enajenable de elementos) como mantenido para la venta, el importe en libros del activo (o todos los activos y pasivos del grupo) se valorarán de acuerdo con las NIIF que les sean de aplicación.
Reconocimiento y reversión de las pérdidas por deterioro del valor
La entidad reconocerá una pérdida por deterioro del valor debida a las reducciones iniciales o posteriores del valor del activo (o grupo enajenable de elementos) hasta el valor razonable menos los costos de venta.
También podrá reconocer una ganancia por cualquier incremento posterior derivado de la valoración del valor razonable menos los costos de venta de un activo, aunque no por encima de la pérdida por deterioro del valor acumulada que hubiera sido reconocida.
La pérdida por deterioro del valor (o cualquier ganancia posterior) reconocida en un grupo enajenable de elementos, reducirá (o incrementará) el importe en libros de los activos no corrientes del grupo, que estén dentro del alcance de los requisitos de valoración de esta NIIF.
La pérdida o ganancia no reconocida previamente en la fecha de la venta de un activo no corriente (o grupo enajenable de elementos), se reconocerá en la fecha en el que se dé de baja en cuentas.
La entidad no amortizará el activo no corriente mientras esté clasificado como mantenido para la venta, o mientras forme parte de un grupo enajenable de elementos clasificado como mantenido para la venta. No obstante, continuarán reconociéndose tanto los intereses como otros gastos atribuibles a los pasivos de un grupo enajenable de elementos que se haya clasificado como mantenido para la venta.
Cambios en un plan de venta
Si por alguna razón, la Dirección de una empresa considera que un activo no corriente mantenido para la venta no se lo venderá, deberá reclasificarse el activo dentro de su clasificación respectiva y registrado a su importe en libros antes de que el activo (o grupo enajenable de elementos) fuera clasificado como mantenido para la venta.
Presentación e información a revelar
La entidad revelará:
1. En la cuenta de resultados, un importe único que comprenda el total de:
* El resultado después de impuestos de las actividades interrumpidas; y,
* El resultado después de impuestos reconocido por la valoración a valor razonable menos los costos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida.
2. Un análisis del importe recogido en el numeral anterior, detallando:
* Los ingresos ordinarios, los gastos y el resultado antes de impuestos de las actividades interrumpidas;
* El gasto por impuesto sobre las ganancias relativo al anterior resultado,
* El resultado que se haya reconocido por la valoración a valor razonable menos los costos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida; y,
* El gasto por impuesto sobre las ganancias relativo al anterior resultado.
Este análisis podría presentarse en las notas o en la cuenta de resultados.
3. Los flujos netos de efectivo atribuibles a las actividades ordinarias, de inversión y financiación de las actividades interrumpidas. Estas informaciones podrían presentarse en las notas o en el cuerpo de los estados financieros.
Las empresas presentarán la información a revelar para todos los ejercicios anteriores sobre los que informe en los estados financieros, de forma que la información para esos ejercicios se refiera a todas las actividades que se encuentren interrumpidas en la fecha del balance del último ejercicio presentado.
Los ajustes que se efectúen en el ejercicio corriente a los importes presentados previamente que se refieran a las actividades interrumpidas, y que estén directamente relacionados con la enajenación o disposición por otra vía de las mismas en un ejercicio anterior, se clasificarán de forma separada dentro de la información correspondiente a dichas actividades interrumpidas. Se revelará la naturaleza e importe de tales ajustes.
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NIIF 5: Activos no corrientes
Las empresas que adquieran activos en forma directa o por procesos de enajenación, y que serán mantenidos para la venta, deberán tener un tratamiento especial según la NIIF 5, tanto en su forma de clasificación en los estados financieros, como su contabilización y valoración.
Concepto
Los activos no corrientes son aquellos que incluyen importes que se esperen recuperar en más de doce meses desde la fecha del balance. También se los conceptualiza como los activos de una clase que la entidad normalmente considere como no corrientes y se hayan adquirido exclusivamente con la finalidad de revenderlos.
De igual forma, un grupo enajenable de elementos mantenidos para le venta, es aquel conjunto de activos y pasivos asociados de los que se va a disponer de forma conjunta, como grupo, en una única transacción.
Esta NIIF aplica también para las actividades interrumpidas que se refiere a un componente de la entidad que ha sido enajenado o se ha dispuesto de él por otra vía, o bien que no ha sido clasificado como mantenido para la venta. Un componente de una entidad comprende las actividades y flujos de efectivo que pueden ser distinguidos claramente del resto de la entidad, tanto desde un punto de vista operativo como a efectos de información financiera.
Objetivo
El objetivo de esta NIIF es especificar el tratamiento contable de los activos mantenidos para la venta, bajo los siguientes requerimientos:
(a) Este tipo de activos deben ser valorados al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta; y,
(b) Los activos que cumplan los requisitos para ser clasificados como mantenidos para la venta, se presenten de forma separada en el balance, y que los resultados de las actividades interrumpidas se presenten por separado en la cuenta de resultados.
Alcance
Como explica el concepto, esta NIIF se aplicará a aquellos activos no corrientes que serán mantenidos para la venta si su valor contable se recupera a través de su venta, en lugar de por su uso continuado, exceptuando los siguientes activos, por tener una norma específica que señala su tratamiento contable:
* Activos por impuestos diferidos (NIC 12 Impuesto sobre las ganancias).
* Activos procedentes de retribuciones a los empleados (NIC 19 Retribuciones a los empleados).
* Activos financieros que estén dentro del alcance de la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración.
La norma obliga a que la venta de estos activos se realice a valor razonable, en relación a su valor razonable actual, dentro de un periodo no mayor a un año contado a partir de la fecha de clasificación de la cuenta. Sin embargo, la norma permite que la venta se pueda dar más allá de un año siempre que existen hechos y circunstancias comprobables que estuvieron fuera del control de la empresa.
Las transacciones de venta incluyen las permutas de activos no corrientes por otros activos no corrientes, cuando éstas tengan carácter comercial, de acuerdo con la NIC 16 Inmovilizado material.
Activos no corrientes que van a ser abandonados
Una entidad no clasificará como mantenido para la venta un activo no corriente (o grupo enajenable de elementos) que vaya a ser abandonado, debido a que su importe en libros va a ser recuperado principalmente a través de su uso continuado.
Así mismo, la entidad no contabilizará un activo no corriente, que vaya a estar temporalmente fuera de uso, como si hubiera sido abandonado.
Valoración de activos no corrientes (o grupos enajenables de elementos) clasificados como mantenidos para la venta
La entidad valorará los activos no corrientes (o grupos enajenables de elementos) clasificados como mantenidos para la venta, al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta.
En consecuencia, si el activo (o grupo enajenable de elementos) se hubiera adquirido como parte de una combinación de negocios, se valorará por su valor razonable menos los costos de venta.
Cuando se espere que la venta se produzca más allá del periodo de un año, la entidad valorará los costos de venta por su valor actual. Cualquier incremento en el valor actual de esos costos de venta, que surja por el transcurso del tiempo, se presentará en la cuenta de resultados como un costo financiero.
Inmediatamente antes de la clasificación inicial del activo (o grupo enajenable de elementos) como mantenido para la venta, el importe en libros del activo (o todos los activos y pasivos del grupo) se valorarán de acuerdo con las NIIF que les sean de aplicación.
Reconocimiento y reversión de las pérdidas por deterioro del valor
La entidad reconocerá una pérdida por deterioro del valor debida a las reducciones iniciales o posteriores del valor del activo (o grupo enajenable de elementos) hasta el valor razonable menos los costos de venta.
También podrá reconocer una ganancia por cualquier incremento posterior derivado de la valoración del valor razonable menos los costos de venta de un activo, aunque no por encima de la pérdida por deterioro del valor acumulada que hubiera sido reconocida.
La pérdida por deterioro del valor (o cualquier ganancia posterior) reconocida en un grupo enajenable de elementos, reducirá (o incrementará) el importe en libros de los activos no corrientes del grupo, que estén dentro del alcance de los requisitos de valoración de esta NIIF.
La pérdida o ganancia no reconocida previamente en la fecha de la venta de un activo no corriente (o grupo enajenable de elementos), se reconocerá en la fecha en el que se dé de baja en cuentas.
La entidad no amortizará el activo no corriente mientras esté clasificado como mantenido para la venta, o mientras forme parte de un grupo enajenable de elementos clasificado como mantenido para la venta. No obstante, continuarán reconociéndose tanto los intereses como otros gastos atribuibles a los pasivos de un grupo enajenable de elementos que se haya clasificado como mantenido para la venta.
Cambios en un plan de venta
Si por alguna razón, la Dirección de una empresa considera que un activo no corriente mantenido para la venta no se lo venderá, deberá reclasificarse el activo dentro de su clasificación respectiva y registrado a su importe en libros antes de que el activo (o grupo enajenable de elementos) fuera clasificado como mantenido para la venta.
Presentación e información a revelar
La entidad revelará:
1. En la cuenta de resultados, un importe único que comprenda el total de:
* El resultado después de impuestos de las actividades interrumpidas; y,
* El resultado después de impuestos reconocido por la valoración a valor razonable menos los costos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida.
2. Un análisis del importe recogido en el numeral anterior, detallando:
* Los ingresos ordinarios, los gastos y el resultado antes de impuestos de las actividades interrumpidas;
* El gasto por impuesto sobre las ganancias relativo al anterior resultado,
* El resultado que se haya reconocido por la valoración a valor razonable menos los costos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida; y,
* El gasto por impuesto sobre las ganancias relativo al anterior resultado.
Este análisis podría presentarse en las notas o en la cuenta de resultados.
3. Los flujos netos de efectivo atribuibles a las actividades ordinarias, de inversión y financiación de las actividades interrumpidas. Estas informaciones podrían presentarse en las notas o en el cuerpo de los estados financieros.
Las empresas presentarán la información a revelar para todos los ejercicios anteriores sobre los que informe en los estados financieros, de forma que la información para esos ejercicios se refiera a todas las actividades que se encuentren interrumpidas en la fecha del balance del último ejercicio presentado.
Los ajustes que se efectúen en el ejercicio corriente a los importes presentados previamente que se refieran a las actividades interrumpidas, y que estén directamente relacionados con la enajenación o disposición por otra vía de las mismas en un ejercicio anterior, se clasificarán de forma separada dentro de la información correspondiente a dichas actividades interrumpidas. Se revelará la naturaleza e importe de tales ajustes.
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Concepto
Los activos no corrientes son aquellos que incluyen importes que se esperen recuperar en más de doce meses desde la fecha del balance. También se los conceptualiza como los activos de una clase que la entidad normalmente considere como no corrientes y se hayan adquirido exclusivamente con la finalidad de revenderlos.
De igual forma, un grupo enajenable de elementos mantenidos para le venta, es aquel conjunto de activos y pasivos asociados de los que se va a disponer de forma conjunta, como grupo, en una única transacción.
Esta NIIF aplica también para las actividades interrumpidas que se refiere a un componente de la entidad que ha sido enajenado o se ha dispuesto de él por otra vía, o bien que no ha sido clasificado como mantenido para la venta. Un componente de una entidad comprende las actividades y flujos de efectivo que pueden ser distinguidos claramente del resto de la entidad, tanto desde un punto de vista operativo como a efectos de información financiera.
Objetivo
El objetivo de esta NIIF es especificar el tratamiento contable de los activos mantenidos para la venta, bajo los siguientes requerimientos:
(a) Este tipo de activos deben ser valorados al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta; y,
(b) Los activos que cumplan los requisitos para ser clasificados como mantenidos para la venta, se presenten de forma separada en el balance, y que los resultados de las actividades interrumpidas se presenten por separado en la cuenta de resultados.
Alcance
Como explica el concepto, esta NIIF se aplicará a aquellos activos no corrientes que serán mantenidos para la venta si su valor contable se recupera a través de su venta, en lugar de por su uso continuado, exceptuando los siguientes activos, por tener una norma específica que señala su tratamiento contable:
* Activos por impuestos diferidos (NIC 12 Impuesto sobre las ganancias).
* Activos procedentes de retribuciones a los empleados (NIC 19 Retribuciones a los empleados).
* Activos financieros que estén dentro del alcance de la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración.
La norma obliga a que la venta de estos activos se realice a valor razonable, en relación a su valor razonable actual, dentro de un periodo no mayor a un año contado a partir de la fecha de clasificación de la cuenta. Sin embargo, la norma permite que la venta se pueda dar más allá de un año siempre que existen hechos y circunstancias comprobables que estuvieron fuera del control de la empresa.
Las transacciones de venta incluyen las permutas de activos no corrientes por otros activos no corrientes, cuando éstas tengan carácter comercial, de acuerdo con la NIC 16 Inmovilizado material.
Activos no corrientes que van a ser abandonados
Una entidad no clasificará como mantenido para la venta un activo no corriente (o grupo enajenable de elementos) que vaya a ser abandonado, debido a que su importe en libros va a ser recuperado principalmente a través de su uso continuado.
Así mismo, la entidad no contabilizará un activo no corriente, que vaya a estar temporalmente fuera de uso, como si hubiera sido abandonado.
Valoración de activos no corrientes (o grupos enajenables de elementos) clasificados como mantenidos para la venta
La entidad valorará los activos no corrientes (o grupos enajenables de elementos) clasificados como mantenidos para la venta, al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta.
En consecuencia, si el activo (o grupo enajenable de elementos) se hubiera adquirido como parte de una combinación de negocios, se valorará por su valor razonable menos los costos de venta.
Cuando se espere que la venta se produzca más allá del periodo de un año, la entidad valorará los costos de venta por su valor actual. Cualquier incremento en el valor actual de esos costos de venta, que surja por el transcurso del tiempo, se presentará en la cuenta de resultados como un costo financiero.
Inmediatamente antes de la clasificación inicial del activo (o grupo enajenable de elementos) como mantenido para la venta, el importe en libros del activo (o todos los activos y pasivos del grupo) se valorarán de acuerdo con las NIIF que les sean de aplicación.
Reconocimiento y reversión de las pérdidas por deterioro del valor
La entidad reconocerá una pérdida por deterioro del valor debida a las reducciones iniciales o posteriores del valor del activo (o grupo enajenable de elementos) hasta el valor razonable menos los costos de venta.
También podrá reconocer una ganancia por cualquier incremento posterior derivado de la valoración del valor razonable menos los costos de venta de un activo, aunque no por encima de la pérdida por deterioro del valor acumulada que hubiera sido reconocida.
La pérdida por deterioro del valor (o cualquier ganancia posterior) reconocida en un grupo enajenable de elementos, reducirá (o incrementará) el importe en libros de los activos no corrientes del grupo, que estén dentro del alcance de los requisitos de valoración de esta NIIF.
La pérdida o ganancia no reconocida previamente en la fecha de la venta de un activo no corriente (o grupo enajenable de elementos), se reconocerá en la fecha en el que se dé de baja en cuentas.
La entidad no amortizará el activo no corriente mientras esté clasificado como mantenido para la venta, o mientras forme parte de un grupo enajenable de elementos clasificado como mantenido para la venta. No obstante, continuarán reconociéndose tanto los intereses como otros gastos atribuibles a los pasivos de un grupo enajenable de elementos que se haya clasificado como mantenido para la venta.
Cambios en un plan de venta
Si por alguna razón, la Dirección de una empresa considera que un activo no corriente mantenido para la venta no se lo venderá, deberá reclasificarse el activo dentro de su clasificación respectiva y registrado a su importe en libros antes de que el activo (o grupo enajenable de elementos) fuera clasificado como mantenido para la venta.
Presentación e información a revelar
La entidad revelará:
1. En la cuenta de resultados, un importe único que comprenda el total de:
* El resultado después de impuestos de las actividades interrumpidas; y,
* El resultado después de impuestos reconocido por la valoración a valor razonable menos los costos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida.
2. Un análisis del importe recogido en el numeral anterior, detallando:
* Los ingresos ordinarios, los gastos y el resultado antes de impuestos de las actividades interrumpidas;
* El gasto por impuesto sobre las ganancias relativo al anterior resultado,
* El resultado que se haya reconocido por la valoración a valor razonable menos los costos de venta, o bien por la enajenación o disposición por otra vía de los activos o grupos enajenables de elementos que constituyan la actividad interrumpida; y,
* El gasto por impuesto sobre las ganancias relativo al anterior resultado.
Este análisis podría presentarse en las notas o en la cuenta de resultados.
3. Los flujos netos de efectivo atribuibles a las actividades ordinarias, de inversión y financiación de las actividades interrumpidas. Estas informaciones podrían presentarse en las notas o en el cuerpo de los estados financieros.
Las empresas presentarán la información a revelar para todos los ejercicios anteriores sobre los que informe en los estados financieros, de forma que la información para esos ejercicios se refiera a todas las actividades que se encuentren interrumpidas en la fecha del balance del último ejercicio presentado.
Los ajustes que se efectúen en el ejercicio corriente a los importes presentados previamente que se refieran a las actividades interrumpidas, y que estén directamente relacionados con la enajenación o disposición por otra vía de las mismas en un ejercicio anterior, se clasificarán de forma separada dentro de la información correspondiente a dichas actividades interrumpidas. Se revelará la naturaleza e importe de tales ajustes.
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Modificaciones a la NIIF 1
Presentación e información a revelar:
La NIC 8 no trata no se aplicará a los cambios en las políticas contables derivados que realice una entidad de en la primera adopción de las NIIF o a los cambios en dichas políticas hasta después de presentar sus primeros estados financieros conforme a las NIIF. Por tanto, los requerimientos información a revelar respecto a cambios en las políticas contables, que contiene la NIC 8, no son aplicables en los primeros estados financieros conforme a las NIIF de una entidad.
Si durante el periodo cubierto por sus primeros estados financieros conforme a las NIIF una entidad cambia sus políticas contables o la utilización de las exenciones contenidas en esta NIIF, deberán explicarse los cambios entre sus primeros informes financieros intermedios y sus primeros estados financieros conforme a las NIIF, de acuerdo con el párrafo 23, y actualizará las conciliaciones requeridas por el párrafo 24(a) y (b).
Uso del costo atribuido para operaciones sujetas a regulación de tarifas
Si una entidad utiliza la exención del párrafo D8B para operaciones sujetas a regulación de tarifas, revelará ese hecho y la base sobre la que se determinaron los importes en libros conforme a los PCGA anteriores.
Información financiera intermedia
Para cumplir con el párrafo 23, si una entidad presenta un informe financiero intermedio, según la NIC 34, para una parte del periodo cubierto por sus primeros estados financieros presentados conforme a las NIIF, la entidad cumplirá con los siguientes requerimientos adicionales a los contenidos en la NIC 34:
(a) Si la entidad presentó información financiera intermedia para el periodo contable intermedio comparable del año inmediatamente anterior, en cada información financiera intermedia incluirá:
(i) una conciliación de su patrimonio al final de ese periodo intermedio comparable, según los PCGA anteriores, con el patrimonio conforme a las NIIF en esa fecha; y
(ii) una conciliación con su resultado integral total según las NIIF para ese periodo intermedio comparable (actual y acumulado en el año hasta la fecha). El punto de partida para esa conciliación será el resultado integral total según PCGA anteriores para ese periodo o, si una entidad no presenta dicho total, el resultado según PCGA anteriores.
(b) Además de las conciliaciones requeridas por (a), en la primera información financiera intermedia que presente según la NIC 34, para una parte del periodo cubierto por sus primeros estados financieros conforme a las NIIF, una entidad incluirá las conciliaciones descritas en los apartados (a) y (b) del párrafo 24 (complementadas con los detalles requeridos por los párrafos 25 y 26), o bien una referencia a otro documento publicado donde se incluyan tales conciliaciones.
(c) Si una entidad cambia sus políticas contables o su uso de las exenciones contenidas en esta NIIF, explicará los cambios en cada información financiera intermedia de acuerdo con el párrafo 23 y actualizará las conciliaciones requeridas por (a) y (b).
Fecha de vigencia
Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010 añadió los párrafos 27A, 31B y D8B y modificó los párrafos 27, D1(c) y D8. Una entidad aplicará esas modificaciones para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2011. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un período que comience con anterioridad, revelará este hecho. A las entidades que adoptaron las NIIF en periodos anteriores a la fecha de vigencia de la NIIF 1 o aplicaron la NIIF 1 en un periodo anterior se les permite aplicar retroactivamente la modificación al párrafo D8 en el primer periodo anual después de que sea efectiva la modificación. Una entidad que aplique el párrafo D8 retroactivamente revelará ese hecho.
* Se modifican los párrafos 27 y 32 (el texto nuevo está subrayado y el texto eliminado se ha tachado). Se añaden el párrafo 27A, un encabezamiento y los párrafos 31B y 39E.
Fuente: Normas Internacionales de Información Financiera.
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La NIC 8 no trata no se aplicará a los cambios en las políticas contables derivados que realice una entidad de en la primera adopción de las NIIF o a los cambios en dichas políticas hasta después de presentar sus primeros estados financieros conforme a las NIIF. Por tanto, los requerimientos información a revelar respecto a cambios en las políticas contables, que contiene la NIC 8, no son aplicables en los primeros estados financieros conforme a las NIIF de una entidad.
Si durante el periodo cubierto por sus primeros estados financieros conforme a las NIIF una entidad cambia sus políticas contables o la utilización de las exenciones contenidas en esta NIIF, deberán explicarse los cambios entre sus primeros informes financieros intermedios y sus primeros estados financieros conforme a las NIIF, de acuerdo con el párrafo 23, y actualizará las conciliaciones requeridas por el párrafo 24(a) y (b).
Uso del costo atribuido para operaciones sujetas a regulación de tarifas
Si una entidad utiliza la exención del párrafo D8B para operaciones sujetas a regulación de tarifas, revelará ese hecho y la base sobre la que se determinaron los importes en libros conforme a los PCGA anteriores.
Información financiera intermedia
Para cumplir con el párrafo 23, si una entidad presenta un informe financiero intermedio, según la NIC 34, para una parte del periodo cubierto por sus primeros estados financieros presentados conforme a las NIIF, la entidad cumplirá con los siguientes requerimientos adicionales a los contenidos en la NIC 34:
(a) Si la entidad presentó información financiera intermedia para el periodo contable intermedio comparable del año inmediatamente anterior, en cada información financiera intermedia incluirá:
(i) una conciliación de su patrimonio al final de ese periodo intermedio comparable, según los PCGA anteriores, con el patrimonio conforme a las NIIF en esa fecha; y
(ii) una conciliación con su resultado integral total según las NIIF para ese periodo intermedio comparable (actual y acumulado en el año hasta la fecha). El punto de partida para esa conciliación será el resultado integral total según PCGA anteriores para ese periodo o, si una entidad no presenta dicho total, el resultado según PCGA anteriores.
(b) Además de las conciliaciones requeridas por (a), en la primera información financiera intermedia que presente según la NIC 34, para una parte del periodo cubierto por sus primeros estados financieros conforme a las NIIF, una entidad incluirá las conciliaciones descritas en los apartados (a) y (b) del párrafo 24 (complementadas con los detalles requeridos por los párrafos 25 y 26), o bien una referencia a otro documento publicado donde se incluyan tales conciliaciones.
(c) Si una entidad cambia sus políticas contables o su uso de las exenciones contenidas en esta NIIF, explicará los cambios en cada información financiera intermedia de acuerdo con el párrafo 23 y actualizará las conciliaciones requeridas por (a) y (b).
Fecha de vigencia
Mejoras a las NIIF emitido en mayo de 2010 añadió los párrafos 27A, 31B y D8B y modificó los párrafos 27, D1(c) y D8. Una entidad aplicará esas modificaciones para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2011. Se permite su aplicación anticipada. Si una entidad aplicase las modificaciones en un período que comience con anterioridad, revelará este hecho. A las entidades que adoptaron las NIIF en periodos anteriores a la fecha de vigencia de la NIIF 1 o aplicaron la NIIF 1 en un periodo anterior se les permite aplicar retroactivamente la modificación al párrafo D8 en el primer periodo anual después de que sea efectiva la modificación. Una entidad que aplique el párrafo D8 retroactivamente revelará ese hecho.
* Se modifican los párrafos 27 y 32 (el texto nuevo está subrayado y el texto eliminado se ha tachado). Se añaden el párrafo 27A, un encabezamiento y los párrafos 31B y 39E.
Fuente: Normas Internacionales de Información Financiera.
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NIIF para PYMES: Políticas Contables, Estimaciones y Errores
La NIIF para las PYMES tiene como objeto aplicarse a los estados financieros con propósito de información general de entidades que no tienen obligación pública de rendir cuentas.
La NIIF para las PYMES incluye requerimientos obligatorios y otro material (que no es de carácter obligatorio) que se publica en conjunto.
El material que no es obligatorio incluye:
* un prólogo, que brinda una introducción general a la NIIF para las PYMES y explica su propósito, estructura y autoridad;
* una guía de implementación, que incluye los estados financieros ilustrativos y una lista de comprobación de la información a revelar;
* los Fundamentos de las Conclusiones, que resumen las principales consideraciones que tuvo en cuenta el IASB para llegar a sus conclusiones en la NIIF para las PYMES;
* la opinión en contrario de un miembro del IASB que estuvo en desacuerdo con la publicación de la NIIF para las PYMES.
En la NIIF para las PYMES, el Glosario es parte de los requerimientos obligatorios.
Introducción a los requerimientos
El objetivo de los estados financieros con propósito de información general de una pequeña o mediana entidad es proporcionar información sobre la situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad que sea útil para la toma de decisiones económicas de una gama amplia de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información. El objetivo de la Sección 10 es prescribir los criterios para seleccionar y modificar las políticas contables, así como el tratamiento contable y la información a revelar acerca de los cambios en las políticas contables, de los cambios en las estimaciones contables y de la corrección de errores de un periodo anterior.
Son políticas contables los principios, bases, convenciones, reglas y procedimientos específicos adoptados por una entidad al preparar y presentar estados financieros.
Una vez que una entidad ha adoptado una política contable para un tipo específico de transacción u otro hecho o condición, deberá cambiar esa política sólo si se modifica la NIIF para las PYMES o si la entidad llega a la conclusión de que una nueva política da lugar a información fiable y más relevante.
A excepción de las circunstancias especificadas en la NIIF para las PYMES, todos los cambios en las políticas contables y las correcciones de errores de un periodo anterior se contabilizan de forma retroactiva. Esto significa que la información comparativa en los estados financieros se reexpresa para reflejar transacciones y hechos conforme a la nueva política contable como si dicha política se hubiera aplicado siempre, y que los errores de un periodo anterior se corrigen en el periodo en que se produjeron. La aplicación retroactiva de las políticas contables y la re-expresión retroactiva de errores de un periodo anterior aumenta la relevancia y la fiabilidad de los estados financieros de una entidad al compararlos en el tiempo y con los estados financieros de otras entidades.
Los errores de un periodo anterior son omisiones e inexactitudes en los estados financieros de la entidad para uno o más periodos anteriores. Surgen de no emplear información fiable que se encontraba disponible cuando los estados financieros para esos periodos fueron autorizados para su publicación, siempre y cuando se pudiese esperar razonablemente la obtención y utilización de dicha información en la preparación y presentación de dichos estados financieros. También se originan de un error al utilizar dicha información.
Un cambio en una estimación contable es un ajuste que procede de la evaluación de la situación actual de los activos y pasivos, así como de los beneficios y las obligaciones que se prevén a futuro en relación con dichos activos y pasivos. El ajuste puede realizarse en el importe en libros de un activo o un pasivo, o en el gasto que refleja el consumo del activo. Los cambios en las estimaciones contables son el resultado de nueva información o nuevos acontecimientos y, en consecuencia, no son correcciones de errores.
Excepto en circunstancias claramente definidas, los cambios en las estimaciones contables se aplican en forma prospectiva. Esto significa que el efecto de un cambio se incluye en los resultados del periodo del cambio si éste afecta sólo a dicho periodo, y en el periodo del cambio y en periodos futuros si el cambio afectase a todos ellos.
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La NIIF para las PYMES incluye requerimientos obligatorios y otro material (que no es de carácter obligatorio) que se publica en conjunto.
El material que no es obligatorio incluye:
* un prólogo, que brinda una introducción general a la NIIF para las PYMES y explica su propósito, estructura y autoridad;
* una guía de implementación, que incluye los estados financieros ilustrativos y una lista de comprobación de la información a revelar;
* los Fundamentos de las Conclusiones, que resumen las principales consideraciones que tuvo en cuenta el IASB para llegar a sus conclusiones en la NIIF para las PYMES;
* la opinión en contrario de un miembro del IASB que estuvo en desacuerdo con la publicación de la NIIF para las PYMES.
En la NIIF para las PYMES, el Glosario es parte de los requerimientos obligatorios.
Introducción a los requerimientos
El objetivo de los estados financieros con propósito de información general de una pequeña o mediana entidad es proporcionar información sobre la situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad que sea útil para la toma de decisiones económicas de una gama amplia de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información. El objetivo de la Sección 10 es prescribir los criterios para seleccionar y modificar las políticas contables, así como el tratamiento contable y la información a revelar acerca de los cambios en las políticas contables, de los cambios en las estimaciones contables y de la corrección de errores de un periodo anterior.
Son políticas contables los principios, bases, convenciones, reglas y procedimientos específicos adoptados por una entidad al preparar y presentar estados financieros.
Una vez que una entidad ha adoptado una política contable para un tipo específico de transacción u otro hecho o condición, deberá cambiar esa política sólo si se modifica la NIIF para las PYMES o si la entidad llega a la conclusión de que una nueva política da lugar a información fiable y más relevante.
A excepción de las circunstancias especificadas en la NIIF para las PYMES, todos los cambios en las políticas contables y las correcciones de errores de un periodo anterior se contabilizan de forma retroactiva. Esto significa que la información comparativa en los estados financieros se reexpresa para reflejar transacciones y hechos conforme a la nueva política contable como si dicha política se hubiera aplicado siempre, y que los errores de un periodo anterior se corrigen en el periodo en que se produjeron. La aplicación retroactiva de las políticas contables y la re-expresión retroactiva de errores de un periodo anterior aumenta la relevancia y la fiabilidad de los estados financieros de una entidad al compararlos en el tiempo y con los estados financieros de otras entidades.
Los errores de un periodo anterior son omisiones e inexactitudes en los estados financieros de la entidad para uno o más periodos anteriores. Surgen de no emplear información fiable que se encontraba disponible cuando los estados financieros para esos periodos fueron autorizados para su publicación, siempre y cuando se pudiese esperar razonablemente la obtención y utilización de dicha información en la preparación y presentación de dichos estados financieros. También se originan de un error al utilizar dicha información.
Un cambio en una estimación contable es un ajuste que procede de la evaluación de la situación actual de los activos y pasivos, así como de los beneficios y las obligaciones que se prevén a futuro en relación con dichos activos y pasivos. El ajuste puede realizarse en el importe en libros de un activo o un pasivo, o en el gasto que refleja el consumo del activo. Los cambios en las estimaciones contables son el resultado de nueva información o nuevos acontecimientos y, en consecuencia, no son correcciones de errores.
Excepto en circunstancias claramente definidas, los cambios en las estimaciones contables se aplican en forma prospectiva. Esto significa que el efecto de un cambio se incluye en los resultados del periodo del cambio si éste afecta sólo a dicho periodo, y en el periodo del cambio y en periodos futuros si el cambio afectase a todos ellos.
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Modificaciones a la NIC 1
Presentación de Estados Financieros
Una entidad presentará un estado de cambios en el patrimonio tal como se requiere en el párrafo 10. El estado de cambios en el patrimonio incluirá la siguiente información que muestre:
(a) el resultado integral total del periodo, mostrando de forma separada los importes totales atribuibles a los propietarios de la controladora y los atribuibles a las participaciones no controladoras;
(b) para cada componente de patrimonio, los efectos de la aplicación retroactiva o la reexpresión retroactiva reconocidos según la NIC 8; y
(c) [eliminado]
(d) para cada componente del patrimonio, una conciliación entre los importes en libros, al inicio y al final del periodo, revelando por separado los cambios resultantes de:
(i) resultados;
(ii) cada partida de otro resultado integral; y
(iii) transacciones con los propietarios en su calidad de tales, mostrando por separado las contribuciones realizadas por los propietarios y las distribuciones a éstos y los cambios en las participaciones de propiedad en subsidiarias que no den lugar a una pérdida de control.
Información a presentar en el estado de cambios en el patrimonio o en las notas
106A Una entidad presentará para cada componente del patrimonio, ya sea en el estado de cambios en el patrimonio o en las notas, un desglose por partida de otro resultado integral [véase el párrafo 106 (d) (ii)].
107 Una entidad presentará, ya sea en el estado de cambios en el patrimonio o en las notas, el importe de los dividendos reconocidos como distribuciones a los propietarios durante el periodo, y el importe de dividendos por acción correspondiente.
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Una entidad presentará un estado de cambios en el patrimonio tal como se requiere en el párrafo 10. El estado de cambios en el patrimonio incluirá la siguiente información que muestre:
(a) el resultado integral total del periodo, mostrando de forma separada los importes totales atribuibles a los propietarios de la controladora y los atribuibles a las participaciones no controladoras;
(b) para cada componente de patrimonio, los efectos de la aplicación retroactiva o la reexpresión retroactiva reconocidos según la NIC 8; y
(c) [eliminado]
(d) para cada componente del patrimonio, una conciliación entre los importes en libros, al inicio y al final del periodo, revelando por separado los cambios resultantes de:
(i) resultados;
(ii) cada partida de otro resultado integral; y
(iii) transacciones con los propietarios en su calidad de tales, mostrando por separado las contribuciones realizadas por los propietarios y las distribuciones a éstos y los cambios en las participaciones de propiedad en subsidiarias que no den lugar a una pérdida de control.
Información a presentar en el estado de cambios en el patrimonio o en las notas
106A Una entidad presentará para cada componente del patrimonio, ya sea en el estado de cambios en el patrimonio o en las notas, un desglose por partida de otro resultado integral [véase el párrafo 106 (d) (ii)].
107 Una entidad presentará, ya sea en el estado de cambios en el patrimonio o en las notas, el importe de los dividendos reconocidos como distribuciones a los propietarios durante el periodo, y el importe de dividendos por acción correspondiente.
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El objetivo de la NIIF para las PYMES
Por qué la determinación del resultado fiscal y la determinación del resultado distribuible no son objetivos específicos de la NIIF para las PYMES
Las NIIF están diseñadas para ser aplicadas en los estados financieros con propósito de información general y en otras informaciones financieras de todas las entidades con ánimo de lucro. Los estados financieros con propósito de información general se dirigen hacia las necesidades de información comunes de un amplio espectro de usuarios, por ejemplo accionistas, acreedores, empleados y público en general. Los estados financieros con propósito de información general son aquéllos que pretenden atender las necesidades de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información. Los estados financieros con propósito de información general suministran información sobre la situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de una entidad.
La determinación del resultado fiscal requiere estados financieros con propósitos de información especial "diseñados para cumplir con las leyes y regulaciones fiscales de una determinada jurisdicción. De forma similar, el resultado distribuible de una entidad está definido por las leyes y regulaciones del país u otra jurisdicción en la que esté domiciliada.
Las autoridades fiscales a menudo también son usuarios externos importantes de los estados financieros de las PYMES. Casi siempre, las autoridades fiscales tienen el poder de demandar cualquier información que necesiten para cumplir con su evaluación fiscal legal y su obligación de recaudar. Las autoridades fiscales a menudo consideran los estados financieros como el punto de partida para determinar las ganancias fiscales, y algunas cuentan con políticas para minimizar los ajustes al resultado contable con el propósito de determinar las ganancias fiscales. No obstante, las normas contables globales para las PYMES no pueden tratar la información fiscal en jurisdicciones individuales. Pero el resultado determinado de conformidad con la NIIF para las PYMES puede servir como punto de partida para determinar la ganancia fiscal en una determinada jurisdicción a través de una conciliación que sea desarrollada fácilmente a nivel nacional.
Una conciliación similar puede desarrollarse para ajustar el resultado medido por la NIIF para las PYMES con el resultado distribuible según las leyes y regulaciones nacionales.
Por qué la NIIF para las PYMES no tiene como objetivo el suministro de información a los propietarios que son administradores para ayudarles a tomar decisiones de Gestión
Los propietarios que son administradores utilizan los estados financieros de las PYMES para muchos propósitos. Sin embargo, la NIIF para las PYMES no tiene por objetivo el suministro de información a los propietarios que son administradores para ayudarles a tomar decisiones de gestión. Los administradores pueden obtener cualquier información que necesiten para gestionar su negocio. (Lo mismo es válido para las NIIF completas). No obstante, los estados financieros con propósito de información general a menudo también servirán las necesidades de la administración proporcionando una mejor comprensión de la situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad.
Las PYMES a menudo producen estados financieros solo para uso de los propietarios que son administradores, o para información fiscal o para el cumplimiento de otros propósitos reguladores no relacionados con el registro de títulos valores. Los estados financieros producidos únicamente para los citados propósitos no son estados financieros con propósito de información general.
La 'obligación pública de rendir cuentas' como el principio para identificar a qué entidades va dirigida la NIIF para las PYMES y a cuáles no
Una de las primeras cuestiones afrontadas por el Consejo fue la de describir la clase de entidades a las que debería dirigirse la NIIF para las PYMES. El Consejo reconoció que, en última instancia, las decisiones sobre qué entidades debería utilizar la NIIF para las PYMES recaen en las autoridades reguladoras nacionales y en los organismos emisores de normas. Sin embargo, una clara definición de la clase de entidades a las que se dirige la NIIF para las PYMES es esencial, de forma que:
(a) el Consejo pueda decidir la norma que sea apropiada para esa clase de entidades, y
(b) las autoridades reguladoras nacionales, los organismos emisores de normas y las entidades que informan y sus auditores estén informados del alcance pretendido para la aplicación de la NIIF para las PYMES.
De ese modo, las jurisdicciones entenderán que existen algunos tipos de entidades a las que no se dirige la NIIF para las PYMES.
A juicio del Consejo, la NIIF para las PYMES es apropiada para una entidad que no tenga obligación pública de rendir cuentas. Una entidad tiene tal obligación (y, por tanto, debería utilizar las NIIF completas) si:
(a) Sus instrumentos de deuda o de patrimonio se negocian en un mercado público o están en proceso de emitirse estos instrumentos para negociar en un mercado público (ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo mercados locales o regionales), o (b) Mantiene activos en calidad de fiduciaria para un amplio grupo de terceros como uno de sus principales negocios. Éste suele ser el caso de los bancos, las cooperativas de crédito, las compañías de seguros, los intermediarios de bolsa, los fondos de inversión y los bancos de inversión.
Aunque los dos criterios para las entidades con obligación pública de rendir cuentas señalados en el párrafo anterior no han cambiado de forma significativa con respecto a los propuestos en el proyecto de norma, el Consejo realizó varios cambios menores en respuesta a los comentarios recibidos:
(a) El proyecto de norma hacía referencia a, pero no definía, los mercados públicos. La NIIF para las PYMES incluye una definición coherente con la definición de la NIIF 8.
(b) El proyecto de norma había propuesto que cualquier entidad que mantiene activos en calidad de fiduciaria para un grupo amplio de terceros no es apta para utilizar la NIIF para las PYMES. Algunos de los que respondieron destacaron que a menudo las entidades que mantienen activos en calidad de fiduciaria por motivos secundarios a su negocio principal (como podría ser el caso, por ejemplo, de las agencias de viajes o inmobiliarias, los colegios, las organizaciones no lucrativas, las cooperativas y las compañías que prestan servicios públicos). La NIIF para las PYMES aclara que dichas circunstancias no tienen como consecuencia que una entidad tenga obligación pública de rendir cuentas.
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Las NIIF están diseñadas para ser aplicadas en los estados financieros con propósito de información general y en otras informaciones financieras de todas las entidades con ánimo de lucro. Los estados financieros con propósito de información general se dirigen hacia las necesidades de información comunes de un amplio espectro de usuarios, por ejemplo accionistas, acreedores, empleados y público en general. Los estados financieros con propósito de información general son aquéllos que pretenden atender las necesidades de usuarios que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información. Los estados financieros con propósito de información general suministran información sobre la situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de una entidad.
La determinación del resultado fiscal requiere estados financieros con propósitos de información especial "diseñados para cumplir con las leyes y regulaciones fiscales de una determinada jurisdicción. De forma similar, el resultado distribuible de una entidad está definido por las leyes y regulaciones del país u otra jurisdicción en la que esté domiciliada.
Las autoridades fiscales a menudo también son usuarios externos importantes de los estados financieros de las PYMES. Casi siempre, las autoridades fiscales tienen el poder de demandar cualquier información que necesiten para cumplir con su evaluación fiscal legal y su obligación de recaudar. Las autoridades fiscales a menudo consideran los estados financieros como el punto de partida para determinar las ganancias fiscales, y algunas cuentan con políticas para minimizar los ajustes al resultado contable con el propósito de determinar las ganancias fiscales. No obstante, las normas contables globales para las PYMES no pueden tratar la información fiscal en jurisdicciones individuales. Pero el resultado determinado de conformidad con la NIIF para las PYMES puede servir como punto de partida para determinar la ganancia fiscal en una determinada jurisdicción a través de una conciliación que sea desarrollada fácilmente a nivel nacional.
Una conciliación similar puede desarrollarse para ajustar el resultado medido por la NIIF para las PYMES con el resultado distribuible según las leyes y regulaciones nacionales.
Por qué la NIIF para las PYMES no tiene como objetivo el suministro de información a los propietarios que son administradores para ayudarles a tomar decisiones de Gestión
Los propietarios que son administradores utilizan los estados financieros de las PYMES para muchos propósitos. Sin embargo, la NIIF para las PYMES no tiene por objetivo el suministro de información a los propietarios que son administradores para ayudarles a tomar decisiones de gestión. Los administradores pueden obtener cualquier información que necesiten para gestionar su negocio. (Lo mismo es válido para las NIIF completas). No obstante, los estados financieros con propósito de información general a menudo también servirán las necesidades de la administración proporcionando una mejor comprensión de la situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad.
Las PYMES a menudo producen estados financieros solo para uso de los propietarios que son administradores, o para información fiscal o para el cumplimiento de otros propósitos reguladores no relacionados con el registro de títulos valores. Los estados financieros producidos únicamente para los citados propósitos no son estados financieros con propósito de información general.
La 'obligación pública de rendir cuentas' como el principio para identificar a qué entidades va dirigida la NIIF para las PYMES y a cuáles no
Una de las primeras cuestiones afrontadas por el Consejo fue la de describir la clase de entidades a las que debería dirigirse la NIIF para las PYMES. El Consejo reconoció que, en última instancia, las decisiones sobre qué entidades debería utilizar la NIIF para las PYMES recaen en las autoridades reguladoras nacionales y en los organismos emisores de normas. Sin embargo, una clara definición de la clase de entidades a las que se dirige la NIIF para las PYMES es esencial, de forma que:
(a) el Consejo pueda decidir la norma que sea apropiada para esa clase de entidades, y
(b) las autoridades reguladoras nacionales, los organismos emisores de normas y las entidades que informan y sus auditores estén informados del alcance pretendido para la aplicación de la NIIF para las PYMES.
De ese modo, las jurisdicciones entenderán que existen algunos tipos de entidades a las que no se dirige la NIIF para las PYMES.
A juicio del Consejo, la NIIF para las PYMES es apropiada para una entidad que no tenga obligación pública de rendir cuentas. Una entidad tiene tal obligación (y, por tanto, debería utilizar las NIIF completas) si:
(a) Sus instrumentos de deuda o de patrimonio se negocian en un mercado público o están en proceso de emitirse estos instrumentos para negociar en un mercado público (ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo mercados locales o regionales), o (b) Mantiene activos en calidad de fiduciaria para un amplio grupo de terceros como uno de sus principales negocios. Éste suele ser el caso de los bancos, las cooperativas de crédito, las compañías de seguros, los intermediarios de bolsa, los fondos de inversión y los bancos de inversión.
Aunque los dos criterios para las entidades con obligación pública de rendir cuentas señalados en el párrafo anterior no han cambiado de forma significativa con respecto a los propuestos en el proyecto de norma, el Consejo realizó varios cambios menores en respuesta a los comentarios recibidos:
(a) El proyecto de norma hacía referencia a, pero no definía, los mercados públicos. La NIIF para las PYMES incluye una definición coherente con la definición de la NIIF 8.
(b) El proyecto de norma había propuesto que cualquier entidad que mantiene activos en calidad de fiduciaria para un grupo amplio de terceros no es apta para utilizar la NIIF para las PYMES. Algunos de los que respondieron destacaron que a menudo las entidades que mantienen activos en calidad de fiduciaria por motivos secundarios a su negocio principal (como podría ser el caso, por ejemplo, de las agencias de viajes o inmobiliarias, los colegios, las organizaciones no lucrativas, las cooperativas y las compañías que prestan servicios públicos). La NIIF para las PYMES aclara que dichas circunstancias no tienen como consecuencia que una entidad tenga obligación pública de rendir cuentas.
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